一、税收对于加快培育和发展住房租赁市场的重要意义
改革开放以来，我国城市住房租赁市场不断发展，对改善城镇居民住房条件，推动新型城镇化进程发挥了重要作用。但是长期以来，以个人出租为主的模式，房源分散，难以管理，城市住房租赁市场供应主体发育不充分、市场秩序不规范，的问题日益凸显。在这一背景下，机构化住房租赁企业开始涌现，国家也出台了一系列培育和发展住房租赁市场的鼓励政策，希望在土地、金融、财税等方面给予更多的支持，不断提高住房租赁市场在房地产市场中的比重，培育和发展机构化、专业化住房租赁企业。
1. 住房租赁市场在房地产市场中的重要地位日益凸显
从房地产市场角度， 1998年取消福利分房后，房地产市场开始发展，2002年实施土地招拍挂制度之后市场发展开始加速，这种高速增长持续了十余年，供应量、交易量、资产价格持续攀升，近年来，国家提倡租购并举，下决心解决房地产市场问题，房地产价格进入平台期，近三年以住宅开发投资为代表的相关指标增速也出现下降。当房地产资产增值乏力的时候，经营收入将承担利润增长的主要责任，从这个角度讲，住宅租赁市场和租赁经营行业的发展将进入快车道。
当前住房租赁应成为进城务工人员、高校毕业生等新市民的主要居住方式，未来还有大量持续性需求。2018年，城镇新增就业1361万人，新型城镇化扎实推进，近1400万农业转移人口在城镇落户。根据国家卫生健康委员会发布的《中国流动人口发展报告2018》，2017年我国流动人口规模为2.44亿人，59.8%为八零后。按70%的租住率计算，流动人口中约有1.71亿人租房，1亿人为青年租房群体。《社会蓝皮书》指出，2017年我国高校毕业生总数达到795万人的历史高位，应届毕业生初次就业率约为80%。应届毕业生的增长为大城市提供了强大的租房需求，且毕业后到自有住房的过渡期一般在3-5年，未来应届生租赁市场同样提供了巨大的需求。预计未来十年每年仍有1500万新市民在城镇就业，城镇住房租赁市场有巨大的需求潜力。
2. 机构住房租赁特别是自持型住房租赁发挥的作用将越来越大
在政策利好的形势下，近年来涌现出大量转租型住房租赁企业，这些企业虽然成立时间不长，但因满足了市场需求，发展势头迅猛，有的企业短短几年内由成立之初的几百间房发展到现在的上万、数万甚至几十万间房，且越来越受到投资者、租客的青睐。但2018年8月，某些城市的房租快速上涨成为舆论热点，引发对住房租赁企业哄抬房租、垄断房源、违规开展“租金贷”的质疑声，此外还有“甲醛风波”等问题。从政策趋向看，未来自持型住房租赁企业或是大力推广的发展模式。
3. 发展住房租赁市场有利于促进我国房地产市场的健康发展
通过大力发展住房租赁市场，可以消化空置商品房，避免资源浪费，解决住房需求矛盾。同时促进了存量房市场的流通，三级市场得到扩大。二级市场流动加快后，就很容易形成“过滤效应”，就是高收入家庭购买新建商品房，原有住房进入存量房市场用于租赁，转移给下一收入层居民，依次类推，这就促进了增量房的销售，再加上二级市场租售并举，由此二级市场也将得到快速发展，这将大大促进二级和三级市场联动，销售市场和租赁市场并行发展，才能保证整个房地产市场健康发展。
二、我国住房租赁市场税收的现状与问题
从住房租赁企业背景来看，可分为房地产开发背景的企业如万科，房地产经纪背景的企业如链家的自如和伟业我爱我家的相寓，互联网或金融背景的企业如优客逸家、小米YOU+等，以及酒店背景的企业如铂涛集团等。从经营模式来看，又可分为转租型住房租赁企业和自持性住房租赁企业。其中，转租型又可分为集中式住房租赁企业如魔方、自如寓等以及分散式住房租赁企业如青客、相寓等。自持型住房租赁又主要有两种模式，一种是租赁企业自持住房出租，即通过收购、长租已有的商业、工业等物业，改造后用于出租；二是房地产开发企业开发后自持出租，即通过招拍挂等方式取得租赁土地，自建租赁住房后用于出租。住房租赁类型具体见图1。
1. 住房租赁税收复杂管理难度大
从住房租赁税制来看，租赁环节税种过多、重复征税和税负过重。从征管上来看，在个人住房出租税收征管中，存在着纳税人纳税意识不强，绝大多数出租人没有按照规定缴纳租赁税，只有需要租金发票、房屋租赁合同备案证明或者缴纳证明的少部分出租人，才如实缴纳税费；税源分散、无强制措施，违法成本低、税收转嫁推高租金，与国家政策相违背等问题。并且，房屋租赁工作涉及房管、公安、工商、税务、街道办事处和社区居委会等多个部门。在实际工作中，部分单位的管理体制尚不健全、管理部门职责不够明确、综合管理措施不够完善，以致相关职能部门往往各自为政，信息数据共享沟通不畅，缺乏行之有效的协作配合机制。
2. 住房租赁企业税负较重
目前全国多数城市采用从租+从价计征两种模式。在这种模式下，根据财税〔2008〕24号，企业按市场价格向个人出租住房，减按4%税率征收房产税。但按照租赁市场现状及未来发展趋势，租赁房源多是通过闲置的工业、商业等非住宅改造而来。企业按市场价格向个人出租非住宅性质房源，按照12%税率缴纳房产税，不利于政策引导及税收公平。
出租非住宅与出租住宅相比，税负明显较高。主要原因在于出租非住宅无法适用财税〔2008〕24号、国家税务总局公告2016年第16号中的部分税收减免政策“对个人出租住房取得的所得减按10％的税率征收个人所得税、按照5%的征收率减按1.5%计算增值税”。在目前租售比严重偏低的市场下，过高的税负无法鼓励个人将闲置的非住宅资源出租给专业租赁机构进行运营管理。
目前住房租赁的税收优惠主要给予自住住房，但是在各地执行过程中，税务机关对“住房”的判断依据是房产类型是否为“住宅”性质，即是否在房屋产权证书上标注为“住宅”。对于改造改建闲置工业或商业房屋用于租赁目的，尚不明确能否按照“住宅”进行认定，不利于闲置资源投入住房租赁市场。
1. 分散式住房租赁企业税收政策不明确
2. 根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号）规定，生活服务类增值税率为6%。提供住宿服务，属于生活服务类，因此对应增值税率也为6%。提供不动产租赁服务，增值税率为11%（根据《关于调整增值税税率的通知 财税〔2018〕32号》，自2018年5月1日起改为10%）。如果对分散式住房租赁模式按照生活服务类认定，则可按照实际收入（租金差价）以6%的税率缴纳增值税。但如果认定为不动产租赁服务，由于业主作为自然人出租自有房屋享受增值税减免，住房租赁企业面临进项税额缺失，要按照转租的租金收入以10%的税率缴纳增值税，两种方式的税负有数倍差异。按照《国务院办公厅关于加快发展生活性服务业促进消费结构升级的指导意见》（国办发〔2015〕85号）有关规定，住房租赁企业享受生活性服务业的相关支持政策。分散式转租型住房租赁企业一般以此为依据，按照上述前种方式纳税，但由于没有明确的针对这种租赁模式的税收政策，这种纳税方式并未得到地方税务机关的普遍认可，对其合规性认定存在较大不确定性。
3. 住房租赁企业面临资金瓶颈
机构化住房租赁企业的出现虽然有助于改善个人住房租赁为主带来的诸多问题，但是住房租赁企业的还属于发展阶段，租金收益不高，收益周期长，带来了较大的融资压力。尤其是长租自持的运营模式，传统的盈利模式收到冲击，收入取得方式也被改变，企业自持模式下的房屋只能用作租赁，不能买卖，虽有政策支持，但租金收入远小于购房款，资金回笼的速度明显下降。企业完全自持资金沉淀大，需要在融资方面获得足够的支持。
REITs作为一种通过发行股份或受益凭证汇集资金，将房地产物业的租金收益按比例分配给投资者的一种信托基金，有利于化解住房租赁企业的融资问题，但是不同环节都面临税负偏高的问题。在设立环节，虽然国家为鼓励企业重组先后出台了一些土地增值税和契税等方面的优惠政策，但是这些政策并不能完全适用于REITs事项。为了套用政策、降低交易成本，便于实施REITs，发行方有时不得不采用很复杂的交易模式，然而即使作出复杂的交易安排仍然无法最终规避REITs设立环节高昂的交易税费。在持有环节存在着重复征税，由于我国目前的REITs大多采用设立项目公司形式，后续也就产生了运营持有环节重复征税问题，即项目公司取得的租金等收入按规定需缴纳企业所得税，项目公司缴纳企业所得税后，将税后利润分配给投资者时，最终REITs的个人或机构投资者仍需缴纳个人所得税或企业所得税，存在重复征税问题。在设立和持有环节印花税的税负较高，由于REITs发行的金额往往非常大，随之带来的REITs成立、登记、管理、服务、销售等环节涉及的印花税也是一笔巨大的资金成本。
三、完善我国住房租赁税收的政策建议
（一）住房租赁税制改革的基本原则
1. 统一税制原则
统一住房租赁税收政策，简化税制，实行综合征收率，切实降低税收负担。
2. 减税降费原则
在现有《征管规范》《纳税服务规范》的基础上，对个人出租房屋业务进行进一步规范，统筹考虑资料收取的必要性与纳税人的办税便利程度，在确保风险可控的前提下，尽量减少所需查验、收取资料，降低纳税人办税成本。
3. 优化征管原则
利用个人所得税改革的契机，优化住房租赁的税收征管，加强部门间信息共享，提高征管效率。
4. 扩大优惠原则
将个人现行住房的税收优惠政策主要针对个人住房和保障性住房，面对住房租赁产业化带来的新形式，应该合理扩大税收优惠的范围，促进住房租赁产业化的发展。
（二）住房租赁税制改革的政策建议
1. 扩大税收优惠政策，促进租赁住房的多渠道供应
对于在集体土地建设租赁住房的，给予土地增值税等税种的优惠政策。对于出让的自持用地建造的租赁用房，建议参照国家税务总局公告2016年第18号对房地产企业销售自行开发房地产项目的规定，在租金收入中对于其地价实行一次性抵扣或者按租赁期分次抵扣，以降低企业税负，实现税收公平，促进行业发展。
对于改造商用房产等非住宅合法改造为集体宿舍等出租住宅用途的，依据住建部等部门所提供的信息，按照住房认定并执行相应税收政策。
对分散式住房租赁，要完善住房租赁经营行业增值税税制，明确其可认定为生活性服务业，按租金差额为基数纳税，税率适用生活性服务业税率。
对于个人出租非住宅性质房产，建议根据实际用途而非房产属性，确认适用财税〔2008〕24号文、国家税务总局公告2016年第16号的政策，实现增值税、个人所得税、城镇土地使用税、印花税、房产税的税收减免，以鼓励个人持有的低效非住宅类房产租赁给企业改建住房用于租赁居住，实现规模化、集约化、专业化管理。
对于租金标准符合政府指导价格水平，且租金收入单独核算的房地产企业、中介机构、住房租赁企业，租赁闲置住房的，符合条件可以享受公共租赁住房的税收优惠政策。
对于企业按市场价格向个人出租用于居住的非住宅性质的房产，建议根据居住的实际用途而非房产属性，确认适用财税〔2008〕24号文的优惠政策减按4%税率征收房产税，以鼓励企业将存量或新获取的非住宅用地用于增加租赁住房供给。
2. 简化税制，完善住房租赁税收简化征收方式
总结住房出租综合征收率的实施经验，明确综合征收率的不同档次，并赋予地方政府一定的自主权。企业建造或运营租赁住房按照综合征收率缴纳税款；个人出租住房免个人所得税，并可以自行选择按照综合征收率缴纳税款，或者分税种缴纳。
明晰征纳双方责任。进行纳税申报是纳税人应履行的义务，税务机关和代征单位依据纳税人提供的资料辅导纳税人完成申报纳税，由纳税人对申报结果负责。税务机关和代征单位应在职权范围内开展工作，并不需要对房屋租赁行为本身的合法性进行审核。
引入指导价，明确价格标准。新业态的兴起，使得房屋租赁市场更加透明。税务机关可以根据诸如链家、58同城等网站的公开信息，合理评估特定区域的房屋租金水平，并将其作为后续管理的依据。对租金价格显著畸高或畸低的，可以要求纳税人说明或提供其他佐证资料。
三、完善我国住房租赁税收的政策建议
（一）住房租赁税制改革的基本原则
1. 统一税制原则
统一住房租赁税收政策，简化税制，实行综合征收率，切实降低税收负担。
2. 减税降费原则
在现有《征管规范》《纳税服务规范》的基础上，对个人出租房屋业务进行进一步规范，统筹考虑资料收取的必要性与纳税人的办税便利程度，在确保风险可控的前提下，尽量减少所需查验、收取资料，降低纳税人办税成本。
3. 优化征管原则
利用个人所得税改革的契机，优化住房租赁的税收征管，加强部门间信息共享，提高征管效率。
4. 扩大优惠原则
将个人现行住房的税收优惠政策主要针对个人住房和保障性住房，面对住房租赁产业化带来的新形式，应该合理扩大税收优惠的范围，促进住房租赁产业化的发展。
（二）住房租赁税制改革的政策建议
1. 扩大税收优惠政策，促进租赁住房的多渠道供应
对于在集体土地建设租赁住房的，给予土地增值税等税种的优惠政策。对于出让的自持用地建造的租赁用房，建议参照国家税务总局公告2016年第18号对房地产企业销售自行开发房地产项目的规定，在租金收入中对于其地价实行一次性抵扣或者按租赁期分次抵扣，以降低企业税负，实现税收公平，促进行业发展。
对于改造商用房产等非住宅合法改造为集体宿舍等出租住宅用途的，依据住建部等部门所提供的信息，按照住房认定并执行相应税收政策。
对分散式住房租赁，要完善住房租赁经营行业增值税税制，明确其可认定为生活性服务业，按租金差额为基数纳税，税率适用生活性服务业税率。
对于个人出租非住宅性质房产，建议根据实际用途而非房产属性，确认适用财税〔2008〕24号文、国家税务总局公告2016年第16号的政策，实现增值税、个人所得税、城镇土地使用税、印花税、房产税的税收减免，以鼓励个人持有的低效非住宅类房产租赁给企业改建住房用于租赁居住，实现规模化、集约化、专业化管理。
对于租金标准符合政府指导价格水平，且租金收入单独核算的房地产企业、中介机构、住房租赁企业，租赁闲置住房的，符合条件可以享受公共租赁住房的税收优惠政策。
对于企业按市场价格向个人出租用于居住的非住宅性质的房产，建议根据居住的实际用途而非房产属性，确认适用财税〔2008〕24号文的优惠政策减按4%税率征收房产税，以鼓励企业将存量或新获取的非住宅用地用于增加租赁住房供给。
2. 简化税制，完善住房租赁税收简化征收方式
总结住房出租综合征收率的实施经验，明确综合征收率的不同档次，并赋予地方政府一定的自主权。企业建造或运营租赁住房按照综合征收率缴纳税款；个人出租住房免个人所得税，并可以自行选择按照综合征收率缴纳税款，或者分税种缴纳。
明晰征纳双方责任。进行纳税申报是纳税人应履行的义务，税务机关和代征单位依据纳税人提供的资料辅导纳税人完成申报纳税，由纳税人对申报结果负责。税务机关和代征单位应在职权范围内开展工作，并不需要对房屋租赁行为本身的合法性进行审核。
引入指导价，明确价格标准。新业态的兴起，使得房屋租赁市场更加透明。税务机关可以根据诸如链家、58同城等网站的公开信息，合理评估特定区域的房屋租金水平，并将其作为后续管理的依据。对租金价格显著畸高或畸低的，可以要求纳税人说明或提供其他佐证资料。
（三）住房租赁税收征管层面的配套措施
1. 从制度层面加强部门协助信息共享，搭建房屋信息管理系统
在落实房地产税收一体化管理方面，房地产交易办事流程涉及购房资格审核、房产证信息核实、交易计税价格核定、税收减免审核、契税完税证把关等多个环节多个部门的管理工作，需要依托信息技术实现地税和国土房管信息充分交换共享。建议从立法层面要求房地产主管部门向税务部门共享征税所需房地产有关信息（包括房地产权属信息、个人名下住房信息、网签合同信息以及房地产档案信息等），实现信息联网与数据共享，使产权信息、完税信息等相关信息能够在部门间进行实时查询和比对，共同加强存量房交易及住房租赁税收的征收管理，同时优化纳税服务、实现公平透明。
2.继续完善存量房评估价格体系
一方面继续加大存量房评估计税系统的开发力度。另一方面，加强存量房评估机构行业主管部门与税务部门的协作机制。建议从制度层面解决税务部门与评估行业主管部门的分工协作以及复核机制，对同一评估机构出具的评估报告多次出现问题导致评估价格特别不合理或者情节严重的，主管税务机关应将该评估机构列入重点关注名单并提交行业主管部门，以行业主管部门的名义将重点关注名单向社会公示，规范市场秩序，打击违规评估机构。
3. 促进住房租赁市场的规范管理及信用建设
加快《住房租赁管理条例》立法，确立租赁与购买的平等地位，促进多元化住房供给，逐步实现租售并举。不断完善《城市房地产管理法》中住房租赁相关的规定，规范租赁书面合同签订与登记程序的监督管理。
推进评级，完善信用体系。2014年发布的 《纳税信用管理办法（试行）》并未将自然人纳入纳税信用管理范围，近几年随着征管改革推进，对自然人开展纳税信用评价与管理已具有可操作性，建立自然人的纳税信用评价体系，能够进一步完善信用体系建设，并对自然人作为纳税人或经办人而进行的涉税违法行为起到震慑作用。
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